合理节税：涉税风险防范与纳税筹划案例指导[按需印刷]

——投资过程的涉税风险防范与纳税筹划　/ 107
4.1　以不动产、土地使用权投资入股的税务处理　/ 107
4.2　以有形动产投资入股的税务处理　/ 112
4.3　其他投资资产的税务处理及投资资产的选择　/ 116
第5章　转让方式需权衡　巧定价格助节税
——房地产购销的纳税筹划　/ 120
5.1　房地产不同转让方式的税务处理　/ 120
5.2　房地产开发企业销售房地产的纳税筹划　/ 137
第6章　购销价格有技巧　合同条款防风险
——有形动产购销的纳税筹划　/ 145
6.1　购销有形动产价格的纳税筹划　/ 145
6.2　购置有形动产的纳税筹划　/ 153
6.3　销售有形动产的纳税筹划　/ 162
第7章　应税项目慎选择　个人所得巧筹划
——雇用人员的纳税筹划　/ 183
7.1　应税项目的纳税筹划　/ 183
7.2　工资、薪金所得的纳税筹划　/ 193
7.3　劳务报酬所得的纳税筹划　/ 206
第8章　成本费用细思量　规范核算助节税
——生产经营过程的涉税风险防范与纳税筹划　/ 211
8.1　如何防范固定资产的涉税风险　/ 211
8.2　如何防范期间费用的涉税风险　/ 225
8.3　如何防范工资、薪金支出及相关费用的涉税风险　/ 238
8.4　如何防范资产损失的涉税风险　/ 244
第9章　合同条款需斟酌　发票管理防风险
——销售过程的涉税风险防范与纳税筹划　/ 251
9.1　加强合同管理，防范涉税风险　/ 251
9.2　如何防范发票的涉税风险　/ 261
第10章　不同方案税差大　收回投资细思量
——企业收回投资过程的涉税风险防范与纳税筹划　/ 268
10.1　股息、红利等权益性投资收益的税会差异　/ 268
10.2　企业收回股权投资的方式及纳税筹划　/ 271
第11章　企业重组涉税多　安排适当可共赢
——企业重组过程的涉税风险防范与纳税筹划　/ 280
11.1　企业重组的税务处理　/ 280
11.2　企业重组的涉税风险防范与纳税筹划　/ 286

.　　1．合同管理不当产生的涉税风险
　　在企业的经营过程中，需要签订各类合同，如销售合同、采购合同、房屋租赁合同、加工承揽合同等。很多企业往往由公司相关业务部门及法律顾问与对方协商合同条款，签订合同。在签订合同之前，财务人员未参与合同的审核，等到合同签订后，需要支付款项或收取款项时，财务人员才能见到合同。从企业的业务管理流程看，这是错误的。因为合同是企业纳税的重要原始凭证，在企业的合同中隐藏着很多涉税问题，因此财务人员需要在合同签订前参与合同的审核工作，以防范和化解涉税风险，我们将在第9章中详细介绍合同管理问题。
　　【案例1-3】江苏省鹏泰物流公司（以下简称“鹏泰公司”）2013年12月进行了股权变更，新股东王鑫接手公司。2013年12月31日公司原有的仓储作业合同到期，该公司与客户重新签订了仓库租赁合同，合同期限为1年，租赁费用为600万元。该公司仓库的账面原值为7 000万元。鹏泰公司2014年缴纳了58.8万元的房产税。该项行为将产生何种涉税风险？
　　【案例1-3解析】
　　1. 如果鹏泰公司与客户签订的是仓库租赁合同，其税务处理为：
　　（1）营业税。仓库租赁属于不动产租赁，租金收入需要按照5%的税率缴纳30万元的营业税。
　　（2）房产税。企业出租仓库，需要从租计征房产税，需要按照租金收入的12%缴纳72万元的房产税。
　　2.如果鹏泰公司与客户仍旧签订仓储作业合同，其税务处理为：
　　（1）增值税。仓储服务属于物流辅助服务，纳入增值税的征税范围。因此如果鹏泰公司与客户签订的是仓储作业合同，则可以按照物流辅助服务依6%的税率计算增值税销项税额，而且可以抵扣其进项税额。
　　增值税销项税额=600÷（1+6%）×6%=33.96（万元）
　　同时如果服务接受方为增值税一般纳税人，鹏泰公司可以向其开出增值税专用发票，对方可以按规定抵扣进项税额。
　　（2）房产税。鹏泰公司利用本企业的仓库提供仓储服务，属于经营自用的房产，应该从价计征房产税。江苏省规定房产原值减除率为30%。
　　应纳房产税=7 000×（1-30%）×1.2%=58.8（万元）
　　由此我们可以看到，案例1-3中鹏泰公司与客户签订的是仓库租赁合同，因此2014年应该缴纳72万元的房产税，而非58.8万元房产税。所以鹏泰公司需要补缴房产税，并缴纳相应的滞纳金。
　　两类合同对鹏泰公司及客户的影响如表1-1所示。
　　表1-1仓库租赁合同与仓储作业合同的影响
　　类型 流转税 房产税
　　（鹏泰公司）
　　 鹏泰公司 客户
　　仓库租赁合同 缴纳30万元营业税 不得抵扣进项税额 72万元
　　仓储作业合同 增值税销项税额33.96万元，可以抵扣进项税额 符合条件，可以抵扣进项税额 58.8万元
　　
　　从上述分析看，鹏泰公司需要结合本企业和客户的实际情况，选择合适的合同签订方式——如果双方都是一般纳税人，可以考虑签订仓储作业合同。
　　2．发票管理不当导致的涉税风险
　　企业在经营活动中需要按规定领购发票、保管发票，发生实际业务活动需要按规定开具发票或取得发票。
　　发票的管理权限按流转税主体税种划分，即按照增值税和营业税的征税范围划分，属于增值税征税范围的发票由国家税务局管理，属于营业税征税范围的发票由地方税务局管理。依法办理税务登记的单位和个人，在领取《税务登记证》后可以申请领购发票，属于法定的发票领购对象；如果单位和个人办理变更或者注销税务登记，则应同时办理发票和发票领购簿的变更、缴销手续；依法不需要办理税务登记的单位，发生临时经营业务需要使用发票的，可由税务机关代开发票；临时到本省、自治区、直辖市以外从事经营活动的单位和个人，凭所在地税务机关开具的《外出经营活动税收管理证明》，在办理纳税担保的前提下，可向经营地税务机关申请领购经营地的发票。
　　任何填开发票的单位和个人必须在发生经营业务并确认营业收入时，才能开具发票，未发生经营业务一律不得开具发票；不得转借、转让或者代开发票；未经税务机关批准，不得拆本使用发票；不得自行扩大增值税专用发票的使用范围。
　　纳税人发生发票丢失、被盗等情况时，必须及时报告主管税务机关，并根据税法规定采取有效措施。
　　【案例1-4】位于市区的华丰贸易公司2013年11月25日从外地新泰钢铁厂购进价款100万元、增值税税款17万元的螺纹钢一批，新泰钢铁厂于当日开具增值税专用发票并将发票联和抵扣联交给华丰贸易公司的业务人员。2013年12月4日华丰贸易公司业务人员在返程途中被盗，将增值税专用发票的发票联和抵扣联丢失。因此项购销业务涉及金额巨大，华丰贸易公司当即于2013年12月5日派相关人员去钢铁厂进行沟通，说明情况并希望新泰钢铁厂再开一张相同金额的增值税专用发票，否则华丰贸易公司不支付相应的款项。
　　请问：
　　（1）华丰贸易公司的要求是否合理？如果新泰钢铁厂再开一张相同金额的增值税专用发票，将产生哪些问题？
　　（2）华丰贸易公司在新泰钢铁厂不另开增值税专用发票的情况下，怎样才能取得此项业务的增值税进项税额抵扣凭证？
　　（3）华丰贸易公司最迟应何时办妥各项相关手续，才能保证此项业务的进项税额可以抵扣？
　　【案例1-4解析】
　　（1）根据国税发［2006］156号《国家税务总局关于修订<增值税专用发票使用规定>的通知》的规定，经认证，出现：无法认证；纳税人识别号认证不符；或专用发票代码、号码认证不符情形之一的，不得作为增值税进项税额的抵扣凭证，税务机关退还原件，购买方可要求销售方重新开具专用发票。
　　本案例中，华丰贸易公司丢失未经认证的发票而要求新泰钢铁厂另开发票不符合重开发票的规定，所以，华丰贸易公司的要求是不合理的，新泰钢铁厂应依法拒绝华丰贸易公司另行开具增值税专用发票的要求。
　　如果新泰钢铁厂未依法拒绝华丰贸易公司的要求，而是另开了一张同等金额的增值税专用发票，则带来的涉税风险为：
　　1）增加了企业的税收负担。对于新泰钢铁厂而言，如果另开同等金额的增值税专用发票，相当于一项100万元的销售业务，开具了两张增值税专用发票，企业需要多确认收入100万元，多缴纳增值税17万元，并需要多缴纳城建税和教育费附加2.04万元，需要多缴纳24.49万元的企业所得税。
　　2）多开出发票的款项无法收取，导致企业账实不符，“应收账款”长期挂账。
　　3）该项行为属于虚开增值税专用发票行为，违反法律规定。因为新泰钢铁厂只是向华丰贸易公司销售了一批货物，不含税价款100万元，但是却开出了两张价款100万元的增值税专用发票，第二张发票属于没有货物购销而为他人开具增值税专用发票的行为，属于虚开增值税专用发票行为，需要依法追究刑事责任。
　　（2）解决措施
　　根据国税发［2006］156号《国家税务总局关于修订<增值税专用发票使用规定>的通知》的规定，华丰贸易公司应向钢铁厂取得该项业务的增值税专用发票记账联的复印件到主管税务机关进行认证，认证相符的，凭该专用发票记账联复印件及钢铁厂所在地主管税务机关出具的《丢失增值税专用发票已报税证明单》，经其主管税务机关审核同意后，可作为增值税进项税额的抵扣凭证。
　　（3）华丰贸易公司最迟应当在增值税专用发票开具之日起180日内办妥相关手续，才能保证此项业务的进项税额可以抵扣。
　　3．账务处理不当导致的涉税风险
　　企业经济业务发生后，财务人员要根据经济业务的实际情况及时进行账务处理，确认收入、结转成本、费用等，并计算相应的税金。一旦财务人员账务处理不当，就会产生相应的风险。
　　【案例1-5】税务机关在2014年3月18日对顺心批发公司2011年至2013年的纳税情况进行税务稽查的过程中发现，顺心批发公司2013年12月31日“其他应付款——押金”账面余额为58.5万元，经查为收取的包装物押金，其中有23.4万元的押金是在2012年12月31日之前收取的，该项业务将产生何种涉税风险？
　　【案例1-5解析】
　　根据增值税暂行条例及其实施细则的规定，纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，时间在1年以内，又未过期的，不并入销售额征收增值税。但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率计算销项税额。但对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征收增值税。
　　根据上述规定，顺心批发公司2012年12月31日之前收取的包装物押金，时间已经超过1年，押金应该并入销售额计算缴纳增值税。
　　销售额=23.4÷（1+17%）=20（万元）
　　销项税额=20×17%=3.4（万元）
　　顺心批发公司在2014年3月18日被税务稽查发现问题时，应该做的调账分录为：
　　借：其他应付款——押金234 000
　　贷：以前年度损益调整200 000
　　应交税费——增值税检查调整34 000
　　由于纳税人未及时计算缴纳增值税，应该按照规定缴纳滞纳金，所缴纳的滞纳金应该计入“营业外支出”，而且不得在企业所得税税前扣除。
　　4．未按税法规定进行操作导致的涉税风险
　　（1）未及时进行审批或备案导致的涉税风险。
　　企业在进行实际经营的过程中，不仅要遵循税收实体法的规定，而且要遵循税收程序法的规定，对于特定的税收事项，比如减免税等税收优惠，要按照规定办理备案或审批手续。
　　我国减免税分为报批类减免税和备案类减免税。报批类减免税是指应由税务机关审批的减免税项目，纳税人享受报批类减免税，应提交相应资料，提出申请，经具有审批权限的税务机关审批确认后执行。未按规定申请或虽申请但未经有审批权限的税务机关审批确认的，纳税人不得享受减免税。备案类减免税是指取消审批手续的减免税项目和不需税务机关审批的减免税项目。纳税人享受备案类减免税优惠的，应提请备案，经税务机关登记备案后，自登记备案之日起执行。纳税人未按规定备案的，一律不得减免税。
　　【案例1-6】欣荣高新技术公司是欣荣集团下属的子公司，该公司位于河南省洛阳市，为独立法人，在洛阳缴纳企业所得税。近期，集团总部在内部审计中发现欣荣高新技术公司在2012年企业所得税年度申报时对发生的研究开发费用没有进行加计扣除处理，导致多缴了企业所得税。请问欣荣高新技术公司能否在2013年企业所得税汇算清缴时补充加计扣除？或者能不能按税收征收管理法的规定对未加计扣除的数额按多缴税款处理，调整当年申报的数据，向税务机关申请退税或抵税？
　　【案例1-6解析】
　　研发费用加计扣除作为税收优惠，只能在发生当年享受，年度汇算清缴期过后，不能在以后年度补充扣除加计部分。另外，未及时加计扣除不属于计算错误情况，也不能申请退税或抵税。
　　根据国税函[2009] 255号《国家税务总局关于企业所得税税收优惠管理问题的补充通知》的规定，列入企业所得税优惠管理的各类企业所得税优惠包括免税收入、定期减免税、优惠税率、加计扣除、抵扣应纳税所得额、加速折旧、减计收入、税额抵免和其他专项优惠政策。除国务院明确的企业所得税过渡类优惠政策、执行新税法后继续保留执行的原企业所得税优惠政策、新企业所得税法规定的民族自治地方企业减免税优惠政策，以及国务院另行规定实行审批管理的企业所得税优惠政策外，其他各类企业所得税优惠政策，均实行备案管理。按照此项规定，加计扣除就属于列入企业所得税优惠管理的项目，实行备案管理。
　　国税函[2009] 255号同时规定，备案管理的具体方式分为事先备案和事后报送相关资料两种。具体划分除国家税务总局确定的外，由各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局和地方税务局在协商一致的基础上确定。列入事先备案的税收优惠，纳税人应向税务机关报送相关资料，提请备案，经税务机关登记备案后执行。
　　对需要事先向税务机关备案而未按规定备案的，纳税人不得享受税收优惠；经税务机关审核不符合税收优惠条件的，税务机关应书面通知纳税人不得享受税收优惠。列入事后报送相关资料的税收优惠，纳税人应按照新企业所得税法及其实施条例和其他有关税收规定，在年度纳税申报时附报相关资料，主管税务机关审核后如发现其不符合享受税收优惠政策的条件，应取消其自行享受的税收优惠，并相应追缴税款。
　　各省针对事先备案和事后报送相关资料的具体划分都有详细的规定。如河南省就将加计扣除按事先备案的税收优惠处理，要求纳税年度终了后至报送年度纳税申报表前向主管税务机关办理备案手续。由于该企业没按要求事先向税务机关办理备案，所以也就不得享受税收优惠，更不能在2013年所得税汇算清缴时补扣。
　　（2）未及时申报、未及时缴纳税款导致的涉税风险。
　　企业要按期进行纳税申报，按时缴纳税款。如果因为特殊原因不能及时进行纳税申报或缴纳税款，需要办理延期手续，否则会产生相应的涉税风险。企业发生资产损失在企业所得税前进行扣除时，也需要按规定办理清单申报或专项申报手续。
　　【案例1-7】华丽服装公司是一家专门从事服装设计、生产与销售的民营企业。2013年11月8日，该公司发生了一场火灾，损失惨重，需要进行各种善后工作，致使企业经营资金紧张。11月15日，企业财务部门进行了10月份增值税的纳税申报工作，但是由于资金紧张，迟迟未缴纳税款，企业也未办理任何手续。2013年11月25日，税务机关向企业送达了《缴纳税款通知书》。同日财务经理黄英电话告知税务机关，企业因发生火灾，资金周转不过来，希望能延期缴纳税款。11月30日，税务机关向企业送达了《行政处罚事项告知书》，告知企业在接到通知之日起15日内缴纳税款、罚款及滞纳金。财务经理黄英再次电话告诉税务机关企业现在的处境，希望能延期纳税。12月25日，税务机关以逃避追缴欠税罪对华丽服装公司提起诉讼。人民法院立案并成立经济法庭进行审理后，认为税务机关所诉罪状不成立，不予追究刑事责任，并告知企业以后遇到经济困难需要延期缴纳税款时，应按法定程序办理。
　　【案例1-7解析】
　　按照税收征收管理法及其实施细则的规定，纳税人有下列情形之一的，不能按期缴纳税款的，经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴纳税款，但是最长不得超过三个月。
　　（1）因不可抗力，导致纳税人发生较大损失，正常生产经营活动受到较大影响的；
　　（2）当期货币资金在扣除应付职工工资、社会保险费后，不足以缴纳税款的。
　　纳税人需要延期缴纳税款的，应当在缴纳税款期限届满前提出申请，并报送下列材料：申请延期缴纳税款报告，当期货币资金余额情况及所有银行存款账户的对账单、资产负债表、应付职工工资和社会保险费等税务机关要求提供的支出预算。税务机关应当自收到申请延期缴纳税款报告之日起20日内作出批准或者不予批准的决定；不予批准的，从缴纳税款期限届满之日起加收滞纳金。
　　华丽服装公司由于发生火灾，确实存在“当期货币资金在扣除应付职工工资、社会保险费后，不足以缴纳税款”的情形，但是华丽服装公司没有按照规定提交书面申请，并提供相应的证据资料，而只是挂个电话，因此不符合延期缴纳税款的条件，所以应该从缴纳税款期限届满次日起加收滞纳金。
　　至于税务机关对华丽服装公司起诉，罪名是逃避追缴欠税罪，这是不正确的。纳税人有困难是实情，并非有意违法，而且曾两次电话告知税务机关其经济困难。根据《刑法》203条的规定，逃避追缴欠税罪，是指纳税人欠缴应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段，致使税务机关无法追缴欠缴的税款，数额在1万元以上不满10万元的行为。本案例中，华丽服装公司因特殊困难没有办法缴纳税款，虽没有按法定程序申请延期缴纳税款，但并没有转移或隐匿财产，逃避纳税责任，因而不构成犯罪。
　　（3）未及时办理增值税一般纳税人认定手续导致的涉税风险。
　　按照《增值税一般纳税人资格认定管理办法》及营改增的相关规定，增值税一般纳税人和小规模纳税人主要以年应征增值税销售额为标准划分，其中年应征增值税销售额是指在连续不超过12个月的经营期内累计应征增值税销售额，包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额、税务机关代开发票销售额和免税销售额。稽查查补销售额和纳税评估调整销售额计入查补税款申报当月的销售额，不计入税款所属期销售额。增值税一般纳税人与小规模纳税人的具体划分标准如表1-2所示。
　　表1-2增值税一般纳税人与小规模纳税人的划分标准
　　 增值税一般纳税人 增值税小规模纳税人
　　从事货物生产或提供应税劳务的纳税人 年应征增值税销售额50万元（含50万元）以上 年应征增值税销售额50万元以下
　　从事货物批发或零售的纳税人 年应征增值税销售额80万元（含50万元）以上 年应征增值税销售额80万元以下
　　提供应税服务①的纳税人 年应征增值税销售额500万元（含500万元）以上 年应征增值税销售额500万元以下
　　非企业性单位、不经常发生应税行为的企业 可以选择按照小规模纳税人纳税
　　除个体工商户外的其他个人 按小规模纳税人纳税
　　会计核算健全，能够准确提供税务资料的纳税人 即使未达到一般纳税人的销售额标准，也可以向主管税务机关申请增值税一般纳税人资格认定
　　① “应税服务”是指营改增后征收增值税的应税服务，包括交通运输业、邮政电信业、研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务。
　　达到一般纳税人年应税销售额标准的纳税人，应该在申报期结束后40个工作日内向主管税务机关报送《增值税一般纳税人申请认定表》，申请一般纳税人资格认定。纳税人未在规定期限内申请一般纳税人资格认定的，主管税务机关应当在规定期限结束后20日内制作并送达《税务事项通知书》，告知纳税人在收到通知书后10日内向主管税务机关报送《增值税一般纳税人申请认定表》或《不认定增值税一般纳税人申请表》，逾期未申报的，按《增值税暂行条例实施细则》34条的规定，按照销售额依照增值税税率计算应纳税额，且不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。
　　【案例1-8】日尚商贸公司2013年1月1日至12月31日销售额为78万元，该企业一直按照小规模纳税人缴纳增值税。2013年3月1日至2014年2月28日销售额为85万元。2013年5月主管国税局下发《税务事项通知书》，通知该企业在收到通知书之日起10日内办理一般纳税人认定手续，否则按照17%缴纳增值税，且不允许抵扣进项税额。请问税务机关的要求是否合理？
　　【案例1-8解析】
　　由于日尚商贸公司在2013年3月1日～2014年2月28日销售额为85万元，达到了一般纳税人的认定标准，日尚商贸公司应该在2014年2月份增值税纳税申报期结束后40个工作日内向税务机关申请一般纳税人资格认定，而日尚商贸公司未在规定期限内申请一般纳税人资格认定，因此主管税务机关制作并送达《税务事项通知书》，要求日尚商贸公司在收到通知书后10日内向主管税务机关申报办理增值税一般纳税人资格认定，逾期未申报的，按照销售额依照增值税税率计算应纳税额，且不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票，税务机关的要求是合理合法的。
　　5．未及时掌握税收政策变化导致的涉税风险
　　随着经济的发展，税收环境的变化，国家不断完善税收制度，适时出台新的税收政策法规。目前我国每年颁布上百个具体的税收规定，这些具体规定或者给企业带来机遇，或者给企业带来风险与挑战，企业需要预测税收政策可能发生的变化，及时掌握已经颁布的政策法规，及时研究其具体内容，并采取相应的措施，抓住机遇，迎接挑战。如果企业未能及时洞悉这些变化，将给企业带来无法挽回的损失。
　　【案例1-9】顺达物流公司是河北省唐山市较大的一家物流公司，2013年4月24日该企业购入了2亿元的运营用车，请问这一决策给企业带来了何种不利影响？
　　【案例1-9解析】
　　我国从2012年1月1日起，逐步在上海、北京、天津、湖北、浙江、江苏、安徽、广东、福建进行营改增试点，其中物流辅助服务作为现代服务业纳入营改增的范围，而且营改增将逐步在全国推广，这一信息可以通过报纸、杂志、网络等渠道获得。作为河北省的物流公司应该预测到营改增的区域范围将覆盖到全国范围，因此应尽可能推迟购入车辆的时间——在营改增之前，物流公司缴纳营业税，不得抵扣购入车辆的进项税额；而营改增之后，物流公司购入的运营车辆允许抵扣进项税额。
　　由于该企业未能及时捕捉到这一可能的变化，在2013年4月份购入车辆，进项税额不得抵扣。而到了2013年5月24日财政部、国家税务总局联合发布了财税[2013]37号文件《关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》，规定自2013年8月1日起在全国范围内对交通运输业与包括物流辅助服务在内的7个现代服务业进行营改增。如果该企业能够在2013年8月1日以后购入车辆，则可以抵扣进项税额2 905.98万元。
　　2014年1月1日，我国营改增的范围扩大到了邮政电信业和铁路运输业，而且今后我国营改增的行业范围还将逐渐扩大，相关企业也应该及时采取相应的对策，避免出现顺达物流公司的问题。
　　【案例1-10】君尚乳制品公司是内蒙古一家从事液体乳及乳制品生产、销售的企业，企业每个月需要大量从当地农户手中购入牛奶，但是每次购入牛奶后，企业并未及时开出农产品收购发票。截至2012年6月30日，企业已经收购但尚未开出农产品收购发票的金额有1 000万元，请问将产生何种涉税风险？
　　【案例1-10解析】
　　由于农业生产者自产自销的农产品免征增值税，而生产企业购入的免税农产品可以凭农产品销售发票或收购发票抵扣13%的进项税额，因此以农产品为原料的企业虚增农产品进项税额抵扣的问题非常突出。为调整和完善农产品增值税抵扣机制，经国务院批准，2012年4月6日财政部、国家税务总局颁布了财税［2012］38号《关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法的通知》，决定自2012年7月1日起，对于以购进农产品为原料生产销售液体乳及乳制品、酒及酒精、植物油的增值税一般纳税人，纳入农产品增值税进项税额核定扣除试点范围，其购进农产品的增值税进项税额核定扣除，也就是说从2012年7月1日起，上述三个行业购进农产品不再按照农产品收购发票或销售发票上注明的买价和13%的扣除率抵扣进项税额，但是君尚乳制品公司未能及时知悉该政策，导致未及时处理2012年6月30日之前的农产品采购业务，致使企业少抵扣进项税额130万元，给企业造成损失，这是对已经发生的税收政策变化不敏感所导致的税收风险。
　　2013年8月份，财政部、国家税务总局颁布了财税［2013］57号文件《财政部国家税务总局关于扩大农产品增值税进项税额核定扣除试点行业范围的通知》，决定自2013年9月1日起，各省、自治区、直辖市、计划单列市税务部门可商同级财政部门，根据《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》（财税［2012］38号）的有关规定，结合本省（自治区、直辖市、计划单列市）特点，选择部分行业开展核定扣除试点工作。对于以农产品为原料的增值税一般纳税人要及时注意这一政策的变化，及时采取措施，避免出现君尚乳制品公司的问题。
　　1.1.3防范涉税风险的三项措施
　　1．企业管理者高度重视涉税风险，倡导企业树立全员、全环节防范涉税风险的意识
　　从上述分析我们可以看到，企业在合同管理、发票、账务处理、涉税操作等方面都可能产生涉税风险，企业经营的各个环节，如投资、融资、采购、生产、销售、重组等环节都可能产生涉税风险（我们将在后面的章节中逐一加以分析和介绍），因此企业的管理者应该高度重视涉税风险，倡导企业树立全员、全环节防范涉税风险的意识，防范和化解涉税风险。
　　2．建立税务团队
　　对于规模较大的企业，应该设立专职税务岗位，并且从相关部门抽调人员，组建税务团队。对于税务团队的人员实行矩阵式管理，以便全方位审核企业的涉税事宜。税务团队的人员要定期参加税务培训或自我学习，定期对企业进行税务事项审核。税务团队的人员要及时与企业的各个部门进行沟通、交流，争取获得相关部门的理解和支持。必要时企业要聘请税务顾问，对企业的涉税事项进行咨询和建议。
　　3．建立融洽的税企关系，全面及时获取税收政策法规信息
　　企业要主动和税务机关建立融洽的税企关系，对于重要的涉税事项，及时和税务机关沟通，同时企业的财务人员要及时登录国家税务总局的网站www.chinatax.gov.cn以及当地国、地税局网站，了解最新的税收政策。
　　1.2纳税筹划的特征与条件
　　1.2.1纳税筹划的六大特征
　　不同的组织和个人对纳税筹划的界定是不同的。简单地讲，纳税筹划就是纳税人通过筹资、投资、收入分配、组织形式、经营等事项的事先安排、选择和策划，在合法的前提下，以税收负担最小化为目的的经济活动。纳税筹划具有以下特征。
　　1．合法性
　　合法性是进行纳税筹划的基石——纳税筹划必须是合法的，至少是不违反税法的，如同交通规则中的“红灯停、绿灯行”——偷税属于“闯红灯”的行为，避税属于“闯黄灯”的行为，而纳税筹划则属于“绿灯行”的范畴。企业在进行纳税筹划时，必须遵循国家的各项法律、税收法规和规章；企业在进行会计核算、选择会计处理方法时要严格遵守会计制度、会计法规、财务通则及企业会计准则，不得随意改变会计核算和会计处理方法；对于会计与税法的差异，要根据税法的规定进行纳税调整。
　　【案例1-11】威信电子仪器有限公司（以下简称“威信公司”）系由张兰投资的有限责任公司，2011年度为增值税小规模纳税人，2012年10月份达到增值税一般纳税人认定标准，主管税务机关于2012年11月份认定其为增值税一般纳税人。由于企业生产主要以手工加工为主，人工工资所占的比例较高，可以抵扣的进项税额较少，而且威信公司主要面向个体工商户销售产品，销售过程中需要开具增值税专用发票的客户也寥寥无几。为此，张兰经过筹划，于2012年11月向工商部门注册成立了一个生产同类产品的小规模纳税人企业——泰达公司，并领取了税务登记证，威信公司仍为一般纳税人。从2012年12月开始，张兰以2家企业的名义向主管税务机关申报纳税。
　　2013年1～5月，威信公司申报销售收入60万元，销项税额10.2万元，进项税额9.6万元，增值税应纳税额0.6万元；泰达公司申报销售收入25万元，增值税应纳税额0.75万元，两家公司合计缴纳增值税1.35万元。如果全部按一般纳税人计算，应纳增值税为（60+10.2+25+0.75）÷1.17×17%-9.6=4.34万元，比筹划后多缴税款2.99万元；如果全部按小规模纳税人计算，应纳增值税为（60+10.2+25+0.75）÷1.03×3%=2.79万元，比筹划后多缴税款1.44万元。
　　2013年6月，根据举报线索，稽查人员依法对张兰的威信公司实施了纳税检查。经检查发现该企业有三个方面的问题：①未能分别核算威信公司和泰达公司的购销业务，将小规模纳税人泰达公司所购的材料以一般纳税人威信公司的名称取得增值税专用发票，全部记入威信公司账上，使其进项税额全部从一般纳税人销项税额中抵扣，虚增进项税额的抵扣；而所属的小规模纳税人泰达公司所购材料均用白条入账，造成核算混乱；②两个企业共用一个生产车间，无法分清完工产品是威信公司生产的还是泰达公司生产；③泰达公司领用的普通发票上均加盖了威信公司的公章，据了解是由于两个企业对外都是用威信公司的名义接洽业务，因此泰达公司销售时开具发票的发票联上均加盖威信公司的财务专用章，而销售收入却计入泰达公司。
　　根据上述事实，稽查人员依据《税收征收管理法》有关规定认定张兰的企业已经构成偷税，决定追缴其增值税，按日加收滞纳金并处偷税金额两倍的罚款，同时对其在发票使用方面的违法行为按照《发票管理办法》作出处罚。
　　从案例1-11我们可以看到，张兰混淆了纳税筹划和偷税的概念，违背了纳税筹划的合法性要求，违法了税法的相关规定，闯入了纳税筹划的禁区。因此进行纳税筹划的前提是熟悉税法的规定，分清合法和违法的界限。也就是说纳税筹划是在熟悉税法的基础上争取“少缴税”，即应该缴的税分文不少缴，不应该缴的税决不多缴。
　　2．筹划性
　　纳税人的纳税义务通常具有滞后性。企业交易行为发生后才需要缴纳流转税；收益实现或分配之后，才需要缴纳所得税；财产取得之后，才缴纳财产税。而纳税人对于已经发生的应税行为，必须全面履行纳税义务，也就是说一旦应税行为已经发生，就不存在着纳税筹划的空间了。如果纳税人再进行筹划就有可能是有意逃避缴纳税款，存在偷税的嫌疑。因此，企业应根据国家税收法律的差异性，在经济行为发生之前，对经济事项进行事先的设计、选择和安排，以达到减轻税收负担的目的——即企业在进行纳税筹划时需要做“诸葛亮”，而非“事后诸葛亮”。比如企业在成立时需要根据税收负担和承担责任的大小，在有限责任公司和合伙企业或个人独资企业之间进行选择；在设立分支机构时，需要在分公司和子公司之间进行选择；在签订合同时，需要选择结算方式和收付款时间，因为结算方式和收付款时间影响纳税义务的发生时间；企业在采购货物时，需要根据自身的纳税人身份情况和可以抵扣的进项税额情况，比较不同供应商的价格，以获得最大的利润；企业在购置房地产时，需要比较不同的转让方式对双方税负的影响，选择合理方式；企业在进行重组时，需要根据企业实际情况判断是采用一般性税务处理对企业更为有利，还是采用特殊性税务处理对企业更为有利。
　　【案例1-12】2014年1月，心仪珠宝公司与明月珠宝公司进行吸收合并，明月珠宝公司并入心仪珠宝公司，但未将企业合并的协议报税务机关备案。合并日明月珠宝公司有经营用房一间，账面净值800万元，公允价值1 800万元；珠宝存货一批，账面净值900万元，公允价值1 200万元；柜台、检验仪器等固定资产账面净值180万元，公允价值150万元。在合并的过程中，明月珠宝公司进行了清算，缴纳了企业所得税，之后将资产并入心仪珠宝公司。税务机关要求明月珠宝公司缴纳增值税、营业税、城建税、教育费附加、土地增值税、印花税，要求心仪珠宝公司缴纳印花税和契税。请问税务机关的处理是否合理？两家珠宝公司在进行合并过程中出现了什么问题？
　　【案例1-12解析】
　　税务机关的处理是正确的。因为在这两家珠宝公司进行合并的过程中没有及时将公司合并的协议报税务机关备案，而是两家公司自行进行了合并处理，并且已经对明月珠宝公司进行了清算，清算后将房产、珠宝及仪器设备等资产再转让给心仪珠宝公司，此时需要按照明月珠宝公司将有形动产、不动产销售给心仪珠宝公司进行税务处理。
　　之所以出现这个问题，原因就在于企业在进行经济事项处理之前未能够做好纳税筹划工作，忽略了纳税筹划的事先筹划性特点。两家公司正确的处理方式为：将企业合并协议报送主管税务机关备案，之后按照企业合并方式将明月珠宝公司的各项资产并入心仪珠宝公司进行税务处理。企业合并的税收政策如下：
　　（1）增值税。按照国家税务总局公告2011年第13号《关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》的规定，自2011年3月1日起，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。
　　（2）营业税。按照国家税务总局公告2011年第51号《关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告》的规定，2011年10月1日起，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不属于营业税征收范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税。
　　（3）土地增值税。按照财税字［1995］ 48号《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》的规定，在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。
　　（4）契税。按照财税［2012］4号《财政部、国家税务总局关于企业事业单位改制重组契税政策的通知》的规定，自2012年1月1日起至2014年12月31日，两个或两个以上的公司，依据法律规定、合同约定合并为一个公司，且原投资主体存续的，对其合并后的公司承受原合并各方的土地、房屋权属，免征契税。
　　根据上述规定我们可以看到，如果两家珠宝公司事先做好纳税筹划工作，则在合并过程中，无须缴纳增值税、营业税、城建税、教育费附加、土地增值税、契税等。
　　3．目的性
　　纳税筹划的直接目的是降低企业税负，但是此处需要注意降低企业的相对税收负担不是降低企业的绝对税收负担，而是降低企业的相对税收负担——在税收负担既定的情况下，谋求收入、利润最大化；在收入、利润既定的情况下，谋求税负最小化。也就是说在进行纳税筹划时不能只看税收利益，而应该考虑企业的整体利益。
　　降低企业的税收负担主要有两层意思：① 降低企业的相对税收负担；② 合理合法推迟纳税义务发生时间，获取货币的时间价值。
　　4．全局性
　　企业在进行纳税筹划时，要综合考虑各方税负，不仅应该考虑自身的税收负担，而且也应该考虑企业的筹划方案对于合作伙伴的影响，应尽量谋求各方利益最大化，获得共赢；如果企业单纯考虑自身利益，而增加合作伙伴的税收负担，可能将面临失去市场的风险。